摘要：根據(jù)燃?xì)鈱?zhuān)用設(shè)備的特點(diǎn)，就LNG專(zhuān)用設(shè)備的分類(lèi)核算、LNG專(zhuān)用設(shè)備建造過(guò)程中的借款費(fèi)用資本化以及LNG專(zhuān)用設(shè)備發(fā)生的后續(xù)支出的會(huì)計(jì)核算等提出問(wèn)題、探討方法。
關(guān)鍵詞：燃?xì)鈱?zhuān)用設(shè)備；分類(lèi)核算；借款費(fèi)用；后續(xù)支出
天然氣的開(kāi)發(fā)利用已經(jīng)受到我國(guó)政府的高度重視，并已將其作為我國(guó)能源發(fā)展的戰(zhàn)略重點(diǎn)。隨著“西氣東輸”工程的啟動(dòng)，我國(guó)天然氣事業(yè)進(jìn)入了高速發(fā)展時(shí)期，各地管道燃?xì)饨?jīng)營(yíng)企業(yè)進(jìn)行了天然氣置換，因此燃?xì)馄髽I(yè)或政府對(duì)LNG專(zhuān)用設(shè)備進(jìn)行了大量的投資。
管道燃?xì)饨?jīng)營(yíng)企業(yè)的LNG專(zhuān)用設(shè)備主要包括管網(wǎng)、門(mén)站、高中壓調(diào)壓站、調(diào)峰站、專(zhuān)用運(yùn)輸車(chē)等。管道燃?xì)庑袠I(yè)的會(huì)計(jì)核算，尤其是專(zhuān)用設(shè)備等固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算有它的特殊性。本文擬根據(jù)燃?xì)鈱?zhuān)用設(shè)備的特點(diǎn)，簡(jiǎn)單探討其會(huì)計(jì)核算中應(yīng)注意的幾個(gè)問(wèn)題。
1 LNG專(zhuān)用設(shè)備的分類(lèi)核算問(wèn)題
筆者所在的單位正在進(jìn)行門(mén)站建設(shè)，準(zhǔn)備迎接管道天然氣的到來(lái)。隨著土建工程的開(kāi)展和設(shè)備的購(gòu)置，由于會(huì)計(jì)人員對(duì)LNG專(zhuān)用設(shè)備的性能、作用等缺乏了解，在入帳時(shí)，對(duì)有些固定資產(chǎn)的分類(lèi)就很難做出準(zhǔn)確的判斷，造成分類(lèi)比較粗甚至混亂、不系統(tǒng)。筆者認(rèn)為應(yīng)由技術(shù)部門(mén)配合財(cái)務(wù)部門(mén)按使用功能對(duì)LNG專(zhuān)用設(shè)備來(lái)進(jìn)行系統(tǒng)歸類(lèi)，制定一個(gè)詳細(xì)的設(shè)備分類(lèi)目錄，以便于經(jīng)營(yíng)者核算和管理。
另外，LNG部分核心專(zhuān)用設(shè)備如高中壓調(diào)壓站、門(mén)站、調(diào)峰站等基本上由土建、機(jī)器設(shè)備和工藝管線(xiàn)等3部分組成的。當(dāng)然，設(shè)備里這3個(gè)組成部分的功能性質(zhì)、可使用年限各不相同。有的公司對(duì)專(zhuān)用設(shè)備如氣化站、瓶組站等專(zhuān)用設(shè)備的核算沒(méi)有區(qū)分其組成的不同部分的功能性質(zhì)或使用年限，而是將氣化站和瓶組站視為一個(gè)整體的資產(chǎn)來(lái)核算。比如對(duì)氣化站采用綜合年限15年來(lái)計(jì)提折舊。當(dāng)因客觀原因資產(chǎn)使用了10年后提前報(bào)廢時(shí)，賬面上反映的結(jié)果是機(jī)器設(shè)備的折舊尚未計(jì)提完畢，還有5年的凈殘值，而實(shí)際的情況是機(jī)器設(shè)備一般只有6年—10年的使用壽命，報(bào)廢時(shí)這些機(jī)器設(shè)備可能已無(wú)任何價(jià)值，在這10年的使用過(guò)程中，有可能某些機(jī)器設(shè)備已被更換或進(jìn)行改良過(guò)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)一固定資產(chǎn)》的第5條規(guī)定“固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同的使用壽命或者以不同的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項(xiàng)固定資產(chǎn)。”因此對(duì)LNG的專(zhuān)用設(shè)備的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理應(yīng)該按照準(zhǔn)則的精神，對(duì)其組成的不同部分單獨(dú)區(qū)分為獨(dú)立的固定資產(chǎn)來(lái)核算，真實(shí)反映各專(zhuān)用設(shè)備的構(gòu)成狀況及其不同的預(yù)計(jì)使用年限。如對(duì)高中壓調(diào)壓站的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理可以采取設(shè)立一級(jí)科目“高中壓調(diào)壓站”，然后在一級(jí)科目下設(shè)“土建”、“機(jī)器設(shè)備”、“工藝管線(xiàn)”等二級(jí)科目，對(duì)這些子資產(chǎn)設(shè)立不同的預(yù)計(jì)折舊年限來(lái)分期計(jì)提折舊。“機(jī)器設(shè)備項(xiàng)目”下可以進(jìn)行以下分類(lèi)：計(jì)量設(shè)備、減壓設(shè)備、加臭設(shè)備。
2 LNG專(zhuān)用設(shè)備發(fā)生的后續(xù)支出的會(huì)計(jì)核算
LNG專(zhuān)用設(shè)備在運(yùn)營(yíng)當(dāng)中發(fā)生的后續(xù)支出，財(cái)政部在《在關(guān)于執(zhí)行(企業(yè)會(huì)計(jì)制度)和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答(二)》中做了明確規(guī)定，“固定資產(chǎn)修理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用”，“固定資產(chǎn)改良支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。其增計(jì)后的金額不應(yīng)超過(guò)該固定資產(chǎn)的可收回金額”。由于單位并沒(méi)有明確制定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分固定資產(chǎn)改良的后續(xù)支出，固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)人員發(fā)現(xiàn)，在實(shí)際的會(huì)計(jì)核算中，有時(shí)候很難區(qū)分固定資產(chǎn)修理和固定資產(chǎn)改良，比如，管網(wǎng)、儲(chǔ)罐、槽車(chē)、氣化站、門(mén)站設(shè)備等的防腐工程支出金額比較大，有的時(shí)候一個(gè)防腐項(xiàng)目需一次性支出幾十萬(wàn)，但固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)在審核付款或入賬的資料時(shí)，發(fā)現(xiàn)防腐工程中有材料、工程款支出，沒(méi)有什么實(shí)質(zhì)性的價(jià)值的設(shè)備變更，往往把這種性質(zhì)的支出計(jì)入了“修理費(fèi)用”。
筆者認(rèn)為管道燃?xì)饨?jīng)營(yíng)企業(yè)的技術(shù)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)就固定資產(chǎn)改良支出制定一個(gè)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和核算標(biāo)準(zhǔn)。技術(shù)人員可以評(píng)估專(zhuān)用設(shè)備的哪些后續(xù)支出是可以延長(zhǎng)專(zhuān)用設(shè)備的使用壽命，或是提高了設(shè)備的生產(chǎn)能力，或是提高了設(shè)備的安全性能。如果符合以上條件的后續(xù)支出，金額在一定的標(biāo)準(zhǔn)以上，比如規(guī)定3萬(wàn)元以上，固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)則可以將此支出資本化，增加該項(xiàng)固定資產(chǎn)的價(jià)值。具體賬務(wù)處理如下：在該項(xiàng)資產(chǎn)名下單設(shè)明細(xì)科目“固定資產(chǎn)改良支出”，以記錄固定資產(chǎn)的改良支出情況，并采用合理年限對(duì)該部分價(jià)值計(jì)提折舊。
3 LNG專(zhuān)用設(shè)備建造過(guò)程中的借款費(fèi)用資本化問(wèn)題
LNG專(zhuān)用設(shè)備的購(gòu)建需要大量的資金，各管道燃?xì)饨?jīng)營(yíng)單位可能會(huì)籌借大量資金去建設(shè)這些專(zhuān)用設(shè)備。在這種情勢(shì)下，如何進(jìn)行借款費(fèi)用的核算？是將其確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，還是進(jìn)行資本化處理？這些問(wèn)題處理得恰當(dāng)與否，直接影響企業(yè)資產(chǎn)和費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量，進(jìn)而影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的正確衡量。
確定了固定資產(chǎn)建造過(guò)程中的借款費(fèi)用資本化，還要掌握好新舊準(zhǔn)則之變化。一是可將借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍擴(kuò)大。新準(zhǔn)則中所指的納入借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)不僅包括企業(yè)的固定資產(chǎn)，還包括需要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能達(dá)到可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨以及投資性房地產(chǎn)等。而原準(zhǔn)則中僅指固定資產(chǎn)。二是可資本化的借款范圍得到擴(kuò)大。新準(zhǔn)則中所指的可予資本化的借款包括專(zhuān)門(mén)借款，也包括一般借款。而原準(zhǔn)則中僅為專(zhuān)門(mén)借款。三是借款利息資本化金額的計(jì)算有所差別。新準(zhǔn)則中借入專(zhuān)門(mén)借款的，應(yīng)當(dāng)以專(zhuān)門(mén)借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額作為資本化金額。占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)超過(guò)專(zhuān)門(mén)借款的部分乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款利息中應(yīng)予資本化的金額。與此相反，原準(zhǔn)則要求。在每一會(huì)計(jì)期間的利息(包括折價(jià)或溢價(jià)的攤銷(xiāo))資本化金額，應(yīng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)和計(jì)算資本化率來(lái)確定。
另外，會(huì)計(jì)人員在準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額時(shí)，要準(zhǔn)確理解準(zhǔn)則的第5條規(guī)定的3個(gè)可以開(kāi)始資本化的條件和第11條暫停資本化和第13條停止資本化的規(guī)定。“資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始”(這3個(gè)條件同時(shí)具備才能開(kāi)始進(jìn)行借款費(fèi)用資本化)。
(本文作者：費(fèi)松齡 秦皇島市燃?xì)饪偣?066000)
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